О ДОГОВОРАХ ЗАЙМА,

или виртуальные проценты

Сложность и неоднозначность отечественного налогового законодательства позволяет порой обнаружить в его хитросплетениях совершенно неожиданные вещи.

Воистину, глубок и неисчерпаем Закон Украины “О налогообложении прибыли предприятий”, который на протяжении вот уже почти трех лет приоткрывает все новые и новые аспекты налогообложения казалось бы тривиальных хозяйственных операций.

Вряд ли можно найти в Украине предприятие, которое никогда бы не давало или не брало денег взаймы. Иногда это банковский кредит, чаще - беспроцентный займ, полученный у более успешных коллег, или ссуда работникам. Или возвратная финансовая помощь учредителя своему предприятию. Или еще что-то подобного рода…

Названий масса, но вне зависимости от формы эти операции суть одна и та же. С одной лишь небольшой разницей, проистекающей из того, что банки и другие кредитно-финансовые учреждения дают деньги под процент, а в остальных случаях договор займа является безвозмездным и предусматривать начисление процентов не может.

По мнению ГНА возвратная финансовая помощь, полученная от лиц, не имеющих статуса банка или небанковского финансового учреждения, подлежит включению в состав валовых доходов предприятия в момент получения без последующего включения в валовые расходы при ее возврате (см., например, письмо № 206/2/15-1110 от 04.06.99 “О налогообложении сумм возвратной финансовой помощи”). При этом налоговая ссылается на тот же п. 4.1.6 Закона, который, однако, предусматривает включение в состав валовых доходов только сумм безвозвратной финансовой помощи.

Думается, что такая позиция налоговиков безосновательна, поскольку в данном случае речь идет о предоставлении услуг, состоящих во временной передаче права собственности на денежные средства. В конце концов, в банковской практике предоставление кредита иначе как услуга и не расценивается. А в соответствии с п.п. 1.23, 4.1.6 Закона Украины “О налогообложении прибыли предприятий” безвозмездное предоставление услуг влечет невыгодные налоговые последствия для обеих сторон. Поэтому в ключе налогового учета этих операций речь вести нужно не о сумме предоставленных средств, а о стоимости услуги по их предоставлению.

Проблема парадоксальная. С одной стороны деньги взаймы не могут быть предоставлены на возмездной основе, а с другой - безвозмездное их предоставление влечет уплату налогов с неполученных доходов.

Думается, что в случае предоставления займа юридическим лицом, не имеющим статуса банковского (или небанковского) кредитно-финансового учреждения, обе стороны этой операции - как лицо, получающее займ, так и лицо, его предоставляющие, - должны начислить на сумму займа проценты, исходя из средней банковской ставки по кредиту на этот момент. Эти “виртуальные” проценты подлежат включению в состав валовых расходов у каждой из сторон – у одной как недополученный доход, у другой – как безосновательно сбереженные средства. Такой подход, на наш взгляд, полностью соответствует содержанию норм действующего законодательства.

Еще одним парадоксом проблемы является то, что все изложенное не является чем-то новым в смысле придания правовым нормам особого смысла. Все это– “из недочитанного”. Так все и было изначально, со времен издания закона, и только мы об этом не догадывались. В Украине же в последние годы получение беспроцентных займов среди субъектов небанковской сферы пользуется неснижающейся популярностью. Каждое второе предприятие хоть раз брало деньги взаймы. Другая половина соответственно деньги взаймы давала. А это значит, что почти вся страна стала заложником бессистемности налогового законодательства.

Вместо построения налогового права на базе хоть каких-то теоретических разработок за основу принимаются, как правило, заимствованные из зарубежного опыта законопроекты. Иначе как объяснить появление в нашем законодательстве таких понятий как гудвилл, роялти, идею освобождения от налогообложения операций по дозаправке космических кораблей (при нашей-то интенсивности полетов в космос!) и элементарное оставление за пределами внимания ряда простых ситуаций, которых любой юрист-хозяйственник или бухгалтер сходу может вспомнить дюжину. В итоге теорию приходится подводить под уже существующие, а потому жесткие рамки нормативных конструкций. А отсюда и “недопрочтение” и недопонимание законов.

Однако, возвращаясь к сути проблемы, считаем необходимым не только “обнажить язвы”, но и предложить хоть какой-то более или менее допустимый вариант ее решения. Итак, как мы видим, использовать такую форму кредитования, как договор займа, несмотря на ее внешнюю дешевизну, невыгодно. Однако кредит, как известно - основа рыночных отношений.

В этой связи чаще всего кредит берут для приобретения основных средств в надежде рассчитаться потом за счет доходов от эксплуатации нового оборудования. В этом случае наиболее выгодной формой, по нашему мнению, будет лизинг. Причем, такая сделка не может считаться притворной, поскольку полностью соответствует сути отношений. Да и в смысле налогообложения тоже неплохо получается.

Иногда средства берутся для того, чтобы “раскрутиться” - заработать на последовательной покупке и продаже несколько партий товара. В этом случае допустимой формой будет договор комиссии, в соответствии с которым сначала дается распоряжение купить товар, потом - продать его.

В “клинических” случаях, когда ни то, ни другое не подходит, можно рассмотреть вариант увеличения уставного фонда. Не будучи доведенной до логического конца, эта операция не порождает ни у одной из сторон доходов или расходов. На уровне протокольного решения легко отыграть назад и в последующем на очередном собрании учредителей отказаться от увеличения уставного фонда. Санкций за недоделку уставных документов в этом случае действующее законодательство не предусматривает. В этом случае просто “зависнет” кредиторская задолженность, которая может существовать едва ли не вечно…

В завершение хочется заметить, что проблема носит более широкий характер, чем реально освещено в этой статье. На самом деле, хоть и не так часто, проблема бесплатно предоставленных услуг проявляется во множестве других форм. Скажем, та же ситуация, только более завуалированная, в случае предоставления поручительства за кого-то (поручаясь за третье лицо, я предоставляю ему право использовать мое доброе имя - чем не услуга?). Аналогичным образом обстоит дело при непокрытом трассировании, а, говоря проще, при выставлении переводного векселя, подлежащего акцепту третьим лицом, которое не имеет фактической задолженности перед векселедателем. В этом случае акцепт - тоже услуга, нечто вроде кредита, иногда реального. Список можно продолжать…

Юристы АФ “Лекс-Сервис, Лтд”

С. Заец, К. Зубарев